管理會(huì )計的經(jīng)驗研究討論論文
一、關(guān)于管理會(huì )計經(jīng)驗研究的含義及其分類(lèi)
在西方學(xué)術(shù)界有兩個(gè)英文詞:Positive和Empirical,在中文里經(jīng)常把兩者都譯為“實(shí)證”,或者把前者譯為“實(shí)證”,后者譯為“經(jīng)驗”。英文的“Positive”的含義是“有事實(shí)根據的”、“確實(shí)的”、“無(wú)可懷疑的”。[1]Positive是與Normative(規范)相對應的概念。Positive Question(實(shí)證問(wèn)題)通常指不包括任何價(jià)值判斷的問(wèn)題,即有關(guān)事物本身“是什么”、“怎么樣”的問(wèn)題。Positive Research是不包含任何價(jià)值判斷的、客觀(guān)的、解決“是什么、怎么樣”問(wèn)題的研究。“Empirical”的英文含義是“以經(jīng)驗或觀(guān)察為依據的”、“來(lái)自經(jīng)驗或觀(guān)察的”,[1]Empirical是和Theoretical(理論的)相對應的概念。Empirical Research是一種以經(jīng)驗(或觀(guān)察)為基礎的研究,是與純理論推導(西方也叫分析性研究)相對應的。在諸如人類(lèi)學(xué)、社會(huì )學(xué)研究里,經(jīng)驗研究方法是被廣泛應用的方法。經(jīng)驗研究方法以研究者自己的經(jīng)驗或研究者觀(guān)察到的經(jīng)驗以及別人觀(guān)察到的經(jīng)驗事實(shí)(如檔案數據資料)為依據,對經(jīng)驗事實(shí)進(jìn)行理論歸納,或用觀(guān)察到的經(jīng)驗事實(shí)證據來(lái)驗證已有的理論。經(jīng)濟學(xué)在古典經(jīng)濟學(xué)形成以前,也大都采用經(jīng)驗式的理論歸納方法。
對于經(jīng)驗研究與實(shí)證研究之間的關(guān)系,目前學(xué)術(shù)界有兩種觀(guān)點(diǎn)。
第一種觀(guān)點(diǎn)認為經(jīng)驗研究與實(shí)證研究沒(méi)有什么區別,兩者含義相同,都是以經(jīng)驗事實(shí)說(shuō)話(huà),研究和論證過(guò)程基本相同,可以相互混用。
第二種觀(guān)點(diǎn)認為,實(shí)證研究包含經(jīng)驗研究。這種觀(guān)點(diǎn)認為經(jīng)驗研究就是驗證性研究,認為“理論對事物或問(wèn)題提出解釋,但該解釋能否成立取決于能否通過(guò)經(jīng)驗事實(shí)的驗證”。[2]也就是說(shuō),經(jīng)驗性或驗證性研究的作用在于核實(shí)和檢驗理論,即給出“是”或“否”的判斷,因此實(shí)證研究是可以涵蓋經(jīng)驗研究的。筆者認為,要從研究的“過(guò)程”來(lái)判斷方法屬性,即從研究的問(wèn)題如何得到回答的過(guò)程來(lái)定義研究方法,而不是從回答研究結果“是什么”來(lái)判別是否是實(shí)證研究。實(shí)證研究的研究過(guò)程特征是必須具有以“假設-數據-經(jīng)驗”[3]為關(guān)鍵性環(huán)節的研究過(guò)程。也就是說(shuō)凡是具有以上研究過(guò)程特征的就是實(shí)證研究,否則不是實(shí)證研究,即實(shí)證研究重在研究過(guò)程。而經(jīng)驗研究是指一切以經(jīng)驗事實(shí)為依據而進(jìn)行的研究,它既包括具有規范的實(shí)證研究過(guò)程的實(shí)證研究,也包括不具有規范實(shí)證研究過(guò)程特征的其他以事實(shí)材料說(shuō)話(huà)的經(jīng)驗研究,如廣泛應用于人類(lèi)學(xué)、社會(huì )學(xué)、管理學(xué)等社會(huì )科學(xué)的描述性、探索性的實(shí)地或案例研究等。
筆者同時(shí)認為,從廣義上看,經(jīng)驗研究與實(shí)證研究是可以等同的。因為他們都有一個(gè)共同的特征,即以事實(shí)證據來(lái)說(shuō)話(huà),都具有客觀(guān)性。總的來(lái)看,實(shí)證研究和經(jīng)驗研究的研究和論證過(guò)程也是基本相似的。但從狹義角度看,筆者認為經(jīng)驗研究的含義更廣,經(jīng)驗研究包含了實(shí)證研究。因為實(shí)證研究重在“證”,即“論證過(guò)程”,也就是“假設-數據-檢驗”的關(guān)鍵環(huán)節。而經(jīng)驗研究則更強調研究的數據資料的來(lái)源,研究證據的取得是來(lái)自于經(jīng)驗(或觀(guān)察)。(當然這并不是說(shuō)實(shí)證研究的數據來(lái)源就不重要,實(shí)證研究的數據也是來(lái)源于實(shí)際,實(shí)證研究是經(jīng)驗研究的一部分。)這些研究證據可以是檔案的(Archival),如上市公司數據等,也可以是實(shí)驗取得的,或調查和實(shí)地或案例調查取得的。經(jīng)驗研究中大部分遵循了實(shí)證研究的規范過(guò)程,因而也就是實(shí)證研究。但經(jīng)驗研究中也有一部分,如在調查研究和實(shí)地(案例)研究中,預先是沒(méi)有什么假設的,而只是去弄清現在的實(shí)務(wù)是什么?實(shí)際情況是怎樣的?而這大多是一種描述性或探索性的研究。他們也有自己的規范過(guò)程,但不是先有假設,然后再去收集資料數據來(lái)檢驗。它們的過(guò)程往往是先產(chǎn)生一個(gè)或幾個(gè)問(wèn)題,再帶著(zhù)這些問(wèn)題進(jìn)行研究設計,然后科學(xué)地挑選樣本,進(jìn)行樣本調查,收集證據,根據證據描述現象得出初步理論假設。這種嚴肅認真的研究也是很有意義的。因為這類(lèi)研究為產(chǎn)生好的理論假設做好了前期性準備,對進(jìn)行進(jìn)一步的實(shí)證研究會(huì )產(chǎn)生有意義的啟發(fā)。綜上所述,筆者認為:管理會(huì )計的經(jīng)驗研究是以對管理會(huì )計實(shí)務(wù)的經(jīng)驗觀(guān)察為基礎的研究,根據經(jīng)驗數據資料的'來(lái)源不同可分為以檔案數據為基礎的經(jīng)驗研究、實(shí)地/案例研究、調查研究和實(shí)驗研究。管理會(huì )計實(shí)證研究是管理會(huì )計經(jīng)驗研究的一個(gè)主要部分,是管理會(huì )計經(jīng)驗研究中符合實(shí)證規范過(guò)程的研究。以下對管理會(huì )計經(jīng)驗研究(包括實(shí)證研究)的一般規范過(guò)程以及研究的評價(jià)問(wèn)題進(jìn)行探討。
二、管理會(huì )計經(jīng)驗研究的一般過(guò)程
(一)管理會(huì )計問(wèn)題的形成
管理會(huì )計學(xué)的務(wù)實(shí)性使得管理會(huì )計研究要以解決實(shí)際管理問(wèn)題為核心,因而有必要把管理會(huì )計研究的問(wèn)題作為管理會(huì )計研究的起點(diǎn)。管理會(huì )計研究問(wèn)題的產(chǎn)生,各個(gè)管理會(huì )計研究者可能有各種各樣的來(lái)源,但筆者認為主要來(lái)源有三個(gè)方面:一是來(lái)自現有的管理會(huì )計及其研究文獻,對現有文獻進(jìn)行研讀、評論和綜述可以產(chǎn)生對已經(jīng)研究過(guò)相當一段時(shí)間的主題產(chǎn)生新的觀(guān)點(diǎn)。第二個(gè)來(lái)源是與管理會(huì )計相關(guān)的其他領(lǐng)域現存的文獻,比如經(jīng)濟學(xué)、管理學(xué)、歷史學(xué)、組織行為學(xué)、心理學(xué)以及工程技術(shù)等領(lǐng)域的文獻。這些相關(guān)學(xué)科領(lǐng)域的進(jìn)展為管理會(huì )計新思想的產(chǎn)生提供源泉。第三個(gè)來(lái)源是管理實(shí)務(wù)界,管理會(huì )計信息使用者方面,管理實(shí)務(wù)界對管理會(huì )計信息需求的變化將會(huì )產(chǎn)生管理會(huì )計研究的新課題。
(二)管理會(huì )計理論框架的構建和假設的形成
在明確了所要研究的管理會(huì )計問(wèn)題之后,需要建立一個(gè)管理會(huì )計研究的理論框架,以概念模型的方式描述與問(wèn)題有關(guān)的因素之間的關(guān)系和影響。
1.理論的有關(guān)概念
(1)理論。理論是由相互關(guān)聯(lián)的概念、定義和陳述組成的集合,通過(guò)明確變量間的關(guān)系提供對現象的系統認識,以達到對管理會(huì )計實(shí)務(wù)與規律的解釋和預測的目的。理論至少包括五個(gè)要素:構建概念、變量、陳述、假設和形式。
(2)構建概念。這里的構建概念指英文上的Construct,是對研究范圍內各類(lèi)現象的抽象,它與Concept有相似的意思,但又有其特殊含義。一個(gè)Construct是一個(gè)Concept,但它是出于一定科學(xué)目的而有意地經(jīng)過(guò)審慎考慮后發(fā)明或采用的Concept,它是理論構成的基礎,因而可稱(chēng)為理論的概念構件。由于不同的理論對研究對象會(huì )做出不同的解釋,因而會(huì )使用不同的Construct,Construct往往難以脫離理論而單獨存在。
(3)變量。理論不僅確定與其有關(guān)的構建概念,而且對這些概念加以定義,并將其進(jìn)一步具體
化為變量。
(4)陳述。理論由幾類(lèi)陳述組成,如規律、公理和命題。規律是對某類(lèi)事實(shí)的普遍概括,命題是建立在公理之間相互邏輯關(guān)系基礎上的有關(guān)概念之間關(guān)系的結論。
(5)假設。假設是由命題引申出來(lái)的對經(jīng)驗事實(shí)的具體期望,假設可通過(guò)研究加以檢驗。假設也是一種預期的研究結果,這種結果可能被證實(shí),也可能被證偽。
(6)形式。構成理論的陳述必須被系統地組織在一個(gè)邏輯結構中,理論可用多種形式表達但必須符合一定的標準。
2.理論的三個(gè)特征
(1)它含有理論上感興趣的希望通過(guò)某種方式詳細闡明的概念。
(2)它描述了概念之間的關(guān)系。這些關(guān)系常常是因果的,說(shuō)明在不同的環(huán)境下,哪些概念對另外一些概念產(chǎn)生了影響。這些假設的關(guān)系是理論的核心。
(3)理論包含著(zhù)理論上的概念與用來(lái)度量這些概念的可觀(guān)測變量之間假設的關(guān)系。
3.建構理論和形成假設。
(1)構建概念的定義。管理科學(xué)中的構建概念,其內涵外延往往并不清楚,必須首先明確地定義所有的構建概念,然后才能開(kāi)始進(jìn)行研究。
(2)構建概念間關(guān)系的描述。以陳述的形式對構建概念之間的關(guān)系進(jìn)行描述,構成理論的核心。
(3)形成假設。在對構建概念間關(guān)系陳述的基礎上,以演繹等方式引申出假設。假設包括兩個(gè)層次:其一是指理論上對構建概念間關(guān)系的假設;其二是指對構建概念與用來(lái)度量這些構建概念的可觀(guān)測變量之間關(guān)系的假設。通常只指假設的第一層含義,而將后者歸為構建概念的度量或操作化問(wèn)題。[4]
(4)概念的操作化。即制定度量特定概念的具體的度量尺度及其實(shí)施的具體步驟和做法,并由此推出對與有關(guān)構建概念相聯(lián)系的變量間關(guān)系的預見(jiàn)。
(三)管理會(huì )計研究設計
在形成管理會(huì )計研究的理論框架,并提出具體假設后,需要對研究方案進(jìn)行詳細設計,其間涉及一系列方案選擇的決策,其主要內容包括:
1.確定研究目的:是為了探索、描述還是解釋?
2.調查關(guān)系的類(lèi)型:是為了建立因果關(guān)系、相關(guān)關(guān)系或只是描述差異?
3.研究的時(shí)間尺度和環(huán)境:是進(jìn)行橫截面研究,還是縱向研究?研究的場(chǎng)合是在人造環(huán)境還是在真實(shí)的現場(chǎng)?
4.分析單位(研究對象總體)的確定:在對社會(huì )對象研究中,分析單位是個(gè)人、群體、組織還是社會(huì )產(chǎn)品?
5.研究者對研究對象干預和控制程度的確定。
6.概念度量方案的詳細設計。
7.抽樣方案設計:是采用概率抽樣還是非概率抽樣?樣本大小的確定等。
8.數據收集方法:對觀(guān)察、實(shí)驗、訪(fǎng)談、問(wèn)卷調查、實(shí)地/案例研究等數據收集方法的選擇和設計。
9.數據分析方法的選擇:確定數據分析擬采用的方法和形式。
10.研究結論擬推廣應用的范圍。
(四)數據收集與分析
根據管理會(huì )計研究的設計方案,實(shí)際進(jìn)行方案的實(shí)施。按照擬定的方法收集必要的數據,并進(jìn)行編碼和數據分析,得出研究結論。
(五)解釋理論和理論的改進(jìn)與應用
對管理會(huì )計研究進(jìn)行總結,確定研究問(wèn)題是否得到解決?假設得到驗證的情況?對理論可能進(jìn)行的必要修改與補充?新理論的產(chǎn)生?進(jìn)一步研究的方向和設想?研究結果的推廣應用等。
需要說(shuō)明的是,對管理會(huì )計研究各階段的劃分并不是絕對的,各階段之間存在著(zhù)反饋和重復。管理會(huì )計研究過(guò)程也不是線(xiàn)性的,由于管理會(huì )計研究后期常會(huì )發(fā)現新的問(wèn)題,引起新的研究興趣和方向,因而使研究活動(dòng)成為一個(gè)環(huán)狀系統(如圖1)。并不是所有的管理會(huì )計研究活動(dòng)都具有這些階段,有些具體管理會(huì )計研究項目可能只屬于這些階段中的某些階段,可以把這些研究活動(dòng)視為更為廣義的管理會(huì )計科學(xué)研究項目的一部分,這并不妨礙對管理會(huì )計科學(xué)研究活動(dòng)的一般描述。
三、管理會(huì )計經(jīng)驗研究的評價(jià)標準
在西方社會(huì )科學(xué)研究中,有效性和可靠性是已被廣為接受的評價(jià)研究的指標。這種評價(jià)與其說(shuō)是對方法本身的優(yōu)劣進(jìn)行評價(jià),不如說(shuō)是對研究方法選擇與應用是否適當進(jìn)行評價(jià)。管理會(huì )計經(jīng)驗研究范圍十分廣泛,其一部分研究領(lǐng)域屬于社會(huì )科學(xué)研究,例如組織和行為科學(xué),因而社會(huì )科學(xué)的評價(jià)準則完全適用于這些領(lǐng)域的研究。對于管理會(huì )計學(xué)科中具有自然科學(xué)性質(zhì)的研究(如投資項目可行性評價(jià)、作業(yè)成本制度的實(shí)施等均與具體工程技術(shù)學(xué)科相關(guān)),這些評價(jià)準則也具有方法論意義上的指導和借鑒作用。
管理會(huì )計理論是管理會(huì )計學(xué)科構成的基礎,有關(guān)的管理會(huì )計方法和管理會(huì )計的應用也與管理會(huì )計理論緊密相連。由上述可知,任何管理會(huì )計理論都是由有關(guān)管理會(huì )計概念、概念間關(guān)系的描述組成,并有其特定的理論背景和應用范圍。因此對管理會(huì )計理論的評價(jià)以至對管理會(huì )計研究的評價(jià),就可以集中于對有關(guān)管理會(huì )計研究概念及概念間關(guān)系的研究的評價(jià)上,并同時(shí)考察管理會(huì )計理論的背景和應用范圍。這些正是對管理會(huì )計研究進(jìn)行評價(jià)的有效性理論的主要內容。
可靠性是一致性的函數,可靠性也稱(chēng)信度,它的意思是說(shuō)你做了這項研究得出了這個(gè)結論,讓另外一個(gè)研究者也在同樣情景和條件下做同樣的研究能否會(huì )得出同樣的結論。若能得出相同的結論,則這項研究的信度高,否則信度低。有效性是每次射擊射中靶心的函數,它有點(diǎn)相當于會(huì )計上說(shuō)的相關(guān)性。關(guān)于有效性的概念,最初由Capmbell和Stanley[5]提出,后又由Cook和Capmbell加以詳述。以下分別對可靠性和三種有效性及其相互關(guān)系加以討論。
(一)度量的可靠性
可靠性是指在何種程度上度量避免了隨機誤差成分。度量值與真實(shí)值的關(guān)系式為:度量值X[,0]=真實(shí)值X[,T]+系統誤差X[,S]+隨機誤差X[,R],當X[,R]=0時(shí),一個(gè)度量完全可靠,當且僅當X[,S]+X[,R]=0時(shí),度量完全有效,即具有完全的結構有效性。一種觀(guān)點(diǎn)認為度量的有效性?xún)H評價(jià)系統誤差大小,即當且僅當X[,s]=0時(shí),度量完全有效。由于可靠性是有效性的必要非充分條件,當度量完全可靠(X[,R]=0)時(shí),對度量有效性的判斷,無(wú)論是判斷X[,S]=X[,R]=0或是X[,S]=0,實(shí)際上成為同一問(wèn)題。本文中的結構有效性(C.V.)評價(jià)包括了X[,S]和X[,R]兩部分。
(二)結構有效性(Construct Validity,簡(jiǎn)稱(chēng)C.V.)
構建概念是管理會(huì )計理論的要素之一,為了進(jìn)行管理會(huì )計科學(xué)研究,必須首先對理論中的抽象概念進(jìn)行成功的度量,這一過(guò)程稱(chēng)為操作化。度量的結果以可觀(guān)測的變量的形式表現出來(lái)。操作層次的可觀(guān)測的變量是對理論層次的抽象概念的一種表示。結構有效性就是指理論中的抽象概念在多大程度上在實(shí)際研究中成功地進(jìn)行了操作化,即操作變量在何種程度上度量了它想要度量的理論概念的真正含義。
實(shí)際上,變量不可能只度量它感興趣的理論概念,而且也不可能完全度量理論概念。如企業(yè)的人力資源部門(mén)試圖用員工所在部門(mén)的領(lǐng)導對他的業(yè)績(jì)考評報告來(lái)對員工進(jìn)行績(jì)效考核。這里的概念是員工的工作績(jì)效,操作化方法是部門(mén)領(lǐng)導對員工做出的業(yè)績(jì)考評報告,變量是員工的考評得分。這里員工的考評得分除包含對員工真實(shí)工作績(jì)效的考核外,還可能引入其他的內容,如由于考評報告的指標設計不合理,其中測試了與工作績(jì)效無(wú)關(guān)的內容以及領(lǐng)導者個(gè)人的偏見(jiàn)影響等,都會(huì )給變量帶入系統誤差。另外,度量中還包括隨機誤差,如負責統計計算人員和有關(guān)領(lǐng)導的筆誤等。于是對概念的度量包含了三個(gè)部分:X[,0]=X[,T]+X[,S]+X[,R],其中,X[,0]為度量值,X[,T]為真實(shí)值,X[,S]為系統誤差,X[,R]為隨機誤差。這樣對結構有效性的評價(jià)就包括了兩個(gè)部分:X[,R]和X[,S].與X[,R]有關(guān)的部分稱(chēng)為可靠性(又稱(chēng)信度),指在何種程度上度量避免了隨機誤差,如果X[,R]=0,則度量完全可靠。
度量的可靠性和結構有效性之間,一般有下述四種關(guān)系:(1)有效的度量一定是可靠的度量;(2)無(wú)效的度量可能是可靠的,也可能是不可靠的;(3)可靠的度量,既可能是有效的,也可能是無(wú)效的;(4)不可靠的度量一定是無(wú)效的。由此可見(jiàn),可靠性是有效性的必要非充分條件。
(三)內部有效性(Internal Validity,簡(jiǎn)稱(chēng)I.V.)
概念之間的關(guān)系可以表現為相關(guān)關(guān)系和因果關(guān)系,因果關(guān)系的研究在管理會(huì )計研究中居于特別重要的地位,而由于相關(guān)關(guān)系是因果關(guān)系的必要條件,因而對因果關(guān)系的研究可以包含對相關(guān)關(guān)系的研究。內部有效性就是指研究在多大程度上允許得出兩個(gè)變量之間是因果關(guān)系的推斷。作為原因的變量稱(chēng)為自變量,作為結果的變量稱(chēng)為因變量。
(四)外部有效性(External Validity,簡(jiǎn)稱(chēng)E.V.)
外部有效性是指在多大程度上可以將對該研究樣本和在該研究環(huán)境下所得到的研究結果推廣到理論假設中所明確的總體和環(huán)境中去,因而又可稱(chēng)為可推廣性或概化(generalibility)。外部有效性直接影響到管理會(huì )計理論的普遍意義和應用范圍。
(五)三種有效性之間的關(guān)系
結構有效性(C.V.)、內部有效性(I.V.)和外部有效性(E.V.)可以看作是評價(jià)管理會(huì )計研究科學(xué)性的標準,也是評價(jià)管理會(huì )計經(jīng)驗研究科學(xué)性的標準。管理會(huì )計研究如果不能達到滿(mǎn)意的結構有效性,就無(wú)法保證對因果關(guān)系的推斷和研究結論的推廣。為達到滿(mǎn)意的結構有效性,必須首先具有較高的可靠性。如果某項管理會(huì )計研究具有較高的結構有效性,又能證明變量之間的因果關(guān)系,則容易證明假說(shuō)中相應概念之間因果關(guān)系的存在,同時(shí)在具有較高外部有效性的情況下,就可以將概念間的因果關(guān)系從樣本推廣到理論所確定的總體中,推廣到不同的背景、時(shí)間、研究者和不同的度量方法等。
必須明確,有效性通常是一個(gè)度的問(wèn)題,而不是非有即無(wú)的問(wèn)題。并且,在研究過(guò)程中,使研究有效是一個(gè)不斷進(jìn)行的過(guò)程。新的證據可能會(huì )引起現有研究方法的修正,或開(kāi)發(fā)出一種新的方法來(lái)滿(mǎn)足研究的要求。研究就是在這種方法的修正與開(kāi)發(fā)過(guò)程中逐步完善,并獲得更高的有效性的。
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